Das festgesetzte Kindergeld kann nur rückwirkend für 6 Monate vor Beginn des Monats ausgezahlt werden, in dem der Antrag bei der Kindergeldkasse eingegangen ist (§ 70 Abs. 1 Satz 2 EStG). Die Regelung ist verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden.

Praxis-Beispiel:
Die Klägerin hatte für ihren Sohn Kindergeld bezogen, weil er sich in Ausbildung befand. Die Familienkasse hob die Kindergeldfestsetzung ab Februar 2017 auf, weil sie eine Mitteilung über das Ende der Ausbildung im Januar 2017 erhalten hatte. Mit Antrag vom 29.07.2019, der bei der zuständigen Familienkasse am 30.7.2019 eingegangen ist, beanspruchte die Klägerin rückwirkend Kindergeld, weil ihr Sohn seit 2014 ein ausbildungsbegleitendes Verbundstudium absolviert habe. Die Familienkasse setzte das Kindergeld mit Bescheid vom 26.8.2019 antragsgemäß fest und wies im Bescheid darauf hin, dass eine Auszahlung des festgesetzten Kindergelds erst ab Januar 2019, d.h. für die letzten sechs Monate vor Antragstellung, erfolgen könne. Die Klägerin legte erfolglos Einspruch ein.

§ 70 Abs. 1 Satz 2 EStG regelt, dass das festgesetzte Kindergeld nur rückwirkend für die letzten 6 Monate vor Beginn des Monats, in dem der Antrag auf Kindergeld eingegangen ist, ausgezahlt werden kann (= Ausschlussfrist). Diese Ausschlussfrist betrifft nicht die Festsetzung des Kindergelds. 

Die rückwirkende Begrenzung der Kindergeldzahlung auf 6 Monate ist nicht verfassungswidrig, weil kein Verstoß gegen das Gebot der Steuerfreistellung des Existenzminimums des Kindes vorliegt. Die Gewährung von Kindergeld und Kinderfreibeträgen sind sich ergänzende Regelungen. Führen die Kinderfreibeträge zu einer Entlastung, die über der Höhe des Kindergelds liegt, wird das Kindergeld angerechnet. Bei dieser Günstigerprüfung wird nicht festgesetztes oder nicht gezahltes Kindergeld nur in Höhe von 0 € berücksichtigt. Das heißt, dass ein festgesetzter und nicht ausgezahlter Anspruch auf Kindergeld bei der Prüfung der Steuerfreistellung und der Hinzurechnung unberücksichtigt bleibt. 

Konsequenz: Da die Steuerfreistellung das Existenzminimums des Kindes sichergestellt ist, ist die rückwirkende Begrenzung der Kindergeldzahlung auf 6 Monate verfassungsgemäß.

Bei Grundstücken liegt ein privates Veräußerungsgeschäft (= Spekulationsgeschäft) vor, wenn zwischen Anschaffung und Veräußerung nicht mehr als zehn Jahre liegen. Ausgenommen sind Grundstücke, die im Zeitraum zwischen Anschaffung/Fertigstellung und Veräußerung ausschließlich zu eigenen Wohnzwecken oder im Jahr der Veräußerung und in den beiden vorangegangenen Jahren zu eigenen Wohnzwecken genutzt wurden. Eine Nutzung zu eigenen Wohnzwecken liegt auch vor, wenn der Steuerpflichtige die Wohnung unentgeltlich an (leibliche) Kinder überlässt. Voraussetzung ist jedoch, dass das Kind bzw. die Kinder im Zeitpunkt der Veräußerung steuerlich berücksichtigungsfähig sind.

Praxis-Beispiel:
Die Klägerin hat im Jahr 2016 mit der Veräußerung einer Wohnung einen Gewinn aus einem privaten Veräußerungsgeschäft erzielt. Weil die Wohnung im Zeitraum zwischen Erwerb und Veräußerung von den leiblichen Kindern der Klägerin bewohnt worden ist, ging die Klägerin davon aus, dass kein privates Veräußerungsgeschäft vorlag. Da zwei der 3 Kinder bereits das 25. Lebensjahr vollendet hatten, verneinte das Finanzamt eine Nutzung zu eigenen Wohnzwecken, weil die Wohnung (teilweise) unentgeltlich an Dritte überlassen wurde. Dritte in diesem Sinne sind auch die Kinder, für die kein Anspruch auf Kindergeld oder Kinderfreibetrag (mehr) besteht, was nach Vollendung des 25. Lebensjahres der Fall ist.

Eine "Nutzung zu eigenen Wohnzwecken" setzt voraus, dass eine Immobilie zum Bewohnen dauerhaft geeignet ist und vom Steuerpflichtigen auch bewohnt wird. Der Steuerpflichtige muss das Gebäude zumindest auch selbst nutzen. Unschädlich ist, wenn er es gemeinsam mit seinen Familienangehörigen bewohnt. Ein Gebäude wird auch dann zu eigenen Wohnzwecken genutzt, wenn es der Steuerpflichtige nur zeitweilig bewohnt, sofern es ihm in der übrigen Zeit als Wohnung zur Verfügung steht. Ein Steuerpflichtiger kann deshalb mehrere Gebäude gleichzeitig zu eigenen Wohnzwecken nutzen. Erfasst sind daher auch Zweitwohnungen, nicht zur Vermietung bestimmte Ferienwohnungen und Wohnungen, die im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung genutzt werden. Ist deren Nutzung auf Dauer angelegt, kommt es nicht darauf an, ob der Steuerpflichtige noch eine (oder mehrere) weitere Wohnung(en) hat und wie oft er sich darin aufhält.

Eine Nutzung zu eigenen Wohnzwecken kann sich auch auf mehrere Wohnungen beziehen, wenn sich der Haushalt einer Familie auf mehrere Örtlichkeiten verteilt, z. B. auf einen Familienwohnsitz und einen doppelten Haushalt am Ort der Berufstätigkeit und/oder einen weiteren Haushalt am Studienort von einkommensteuerlich zu berücksichtigenden Kindern.

Eine Nutzung zu eigenen Wohnzwecken ist somit zu bejahen, wenn der Steuerpflichtige Teile einer zu eigenen Wohnzwecken genutzten Wohnung oder die Wohnung insgesamt einem einkommensteuerlich zu berücksichtigenden Kind unentgeltlich zur teilweisen oder alleinigen Nutzung überlässt. Die Nutzung der Wohnung durch das Kind ist dem Eigentümer in diesem Fall als eigene Nutzung zuzurechnen, weil es ihm im Rahmen seiner unterhaltsrechtlichen Verpflichtung obliegt, für die Unterbringung des Kindes zu sorgen. 

Überlässt der Steuerpflichtige die Wohnung aber nicht ausschließlich einem einkommensteuerlich zu berücksichtigenden Kind (oder mehreren einkommensteuerlich zu berücksichtigenden Kindern) unentgeltlich zur Nutzung, sondern zugleich einem Dritten, liegt keine begünstigte Nutzung des Steuerpflichtigen zu eigenen Wohnzwecken vor. Der BFH hält daher auch die fortdauernde Mitbenutzung der Wohnung durch Kinder für schädlich, wenn diese einkommensteuerlich nicht mehr zu berücksichtigen sind.

Konsequenz: Die (Mit-)Nutzung durch ein weiteres Kind, das wegen seines Alters nicht (mehr) einkommensteuerlich zu berücksichtigen ist, führt dazu, dass eine Nutzung zu eigenen Wohnzwecken nicht mehr vorliegt.

Kindergeld kann grundsätzlich nicht mehr gewährt werden, wenn ein Dienstverhältnis besteht, das als Vorbereitungszeit zur Erlangung der Facharztqualifikation dient.

Praxis-Beispiel:
Die Klägerin beantragte für ihre Tochter, die ihr Medizinstudium erfolgreich abschloss, Kindergeld. Zum 1.1.2021 begann sie ihre mindestens 60 Monate umfassende Vorbereitungszeit zur Erlangung der Qualifikation als Fachärztin. Das hierzu mit einer Klinik abgeschlossene Dienstverhältnis umfasste eine regelmäßige wöchentliche Arbeitszeit von 42 Stunden. Die Familienkasse gewährte bis zum voraussichtlichen Ende des Medizinstudiums Kindergeld, lehnte eine Weitergewährung des Kindergelds während der Vorbereitung auf die Facharztqualifikation jedoch ab, weil es sich hierbei nicht mehr um eine Berufsausbildung handele. Das Finanzgericht wies die dagegen gerichtete Klage ab.

Volljährige Kinder, die das 25. Lebensjahr noch nicht vollendet haben, werden kindergeldrechtlich dann berücksichtigt, wenn sie für einen Beruf ausgebildet werden. In Berufsausbildung befindet sich, wer sein Berufsziel noch nicht erreicht hat, sich aber ernsthaft und nachhaltig darauf vorbereitet. Insoweit dienen der Vorbereitung auf ein Berufsziel alle Maßnahmen, bei denen es sich um den Erwerb von Kenntnissen, Fähigkeiten und Erfahrungen handelt, die als Grundlagen für die Ausübung des angestrebten Berufs geeignet sind. 

Werden die Ausbildungsmaßnahmen allerdings innerhalb eines Arbeits- oder Dienstverhältnisses durchgeführt, liegt eine Ausbildung nur dann vor, wenn die Erlangung beruflicher Qualifikationen, d.h. der Ausbildungscharakter, und nicht die Erbringung bezahlter Arbeitsleistungen, d.h. der Erwerbscharakter, im Vordergrund steht. 

Im vorliegenden Fall überwog allerdings der Erwerbscharakter. Denn das Finanzgericht hatte festgestellt, dass die Tochter im Rahmen ihrer Tätigkeit an der Klinik bereits ihre Qualifikation als Ärztin einsetzte. Im Vergleich mit ihrer praktischen Tätigkeit als Ärztin hatte die theoretische Wissensvermittlung im Rahmen der Facharztausbildung einen deutlich geringeren Umfang. Zudem stand die Erbringung der Arbeitsleistung in der Klinik im Vordergrund und die Tochter erhielt auch keine bloße Ausbildungsvergütung, sondern ein für eine Ärztin angemessenes Entgelt.

Eine GbR, die ausschließlich Grundstücke verwaltet und vermietet, erzielt Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung und übt somit keine gewerbliche Tätigkeit aus. Betreibt dieselbe GbR zusätzlich eine Photovoltaikanlage, handelt es sich insoweit um eine gewerbliche Tätigkeit. Überschreitet die gewerbliche Tätigkeit bestimmte Bagatellgrenzen, werden alle Einkünfte als gewerblich eingestuft (= Abfärberegelung), auch wenn aus der gewerblichen Tätigkeit der GbR Verluste entstehen.

Praxis-Beispiel:
Eine GbR bestehend aus zwei Gesellschaftern, die je zur Hälfte beteiligt sind, verwaltet und vermietet Grundstücke zur Erzielung von Überschüssen. Auf einem der vermieteten Objekte errichtete die GbR eine Photovoltaikanlage. Die GbR erwirtschaftete sowohl aus der Vermietung der Grundstücke als auch aus dem Betrieb der Photovoltaikanlage Verluste. Für 2012 reichte die GbR eine Gewinnermittlung für die Photovoltaikanlage und eine Ermittlung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung beim Finanzamt ein. Das Finanzamt behandelt alle Einkünfte als gewerblich, weil der Betrieb einer Photovoltaikanlage gewerblich ist, und dies auf die vermögensverwaltende Tätigkeit angefärbt habe (§ 15 Abs. 3 Satz 1 EStG).

Die GbR beantragte, anstelle laufender gewerblicher Gesamthandseinkünfte nur solche aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von ./. 19.775 € festzustellen. Alternativ für den Fall, dass die Ausgliederung des Betriebs der Photovoltaikanlage auf eine zweite (beteiligungsidentische) GbR abgelehnt wird, sind laufende Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von ./.19.775 € und laufende Einkünfte aus Gewerbebetrieb in Höhe von ./. 6.561 € festzustellen.

Eine abfärbende Wirkung einer bestimmten originär gewerblichen Tätigkeit kann nicht eintreten, wenn die gewerbliche Tätigkeit in einer eigenen zweiten (ggf. auch beteiligungsidentischen) Personengesellschaft ausgeübt wird (sog. Ausgliederungsmodell). Hier wurden jedoch die vermögensverwaltende und die gewerbliche Tätigkeit von derselben GbR ausgeübt. Die Verträge im Zusammenhang mit der Anschaffung, Finanzierung und dem Betrieb der Photovoltaikanlage sind unter der Bezeichnung und im Namen der GbR abgeschlossen worden.

Die vom BFH entwickelte Geringfügigkeitsgrenze für gemischt tätige freiberufliche Personengesellschaften ist zu beachten. Danach liegt eine umqualifizierende Wirkung nicht vor, wenn die gewerbliche Tätigkeit von äußerst geringem Ausmaß ist. Das ist der Fall, wenn die originär gewerblichen Nettoumsatzerlöse 3% der Gesamtnettoumsätze (relative Grenze) der Personengesellschaft und zugleich den Höchstbetrag von 24.500 € im Feststellungszeitraum (absolute Grenze) nicht übersteigen. Die GbR hat aus der gewerblichen Tätigkeit Nettoumsätze von 8.472 € erzielt. Diese Umsätze machten 7,46% der Gesamtnettoumsätze von 113.484 € aus. Sie blieben zwar unterhalb der absoluten Umsatzgrenze von 24.500 €, überschritten aber deutlich die relative Bagatellgrenze von 3% der Gesamtnettoumsätze. Damit tritt die umqualifizierende Wirkung ein.

Hinweis: Es sollte unbedingt vermieden werden, dass Personengesellschaften, die freiberuflich oder vermögensverwaltend tätig sind, zusätzlich eine gewerbliche Tätigkeit ausüben. Für die gewerbliche Tätigkeit sollte eine eigene, zweite (ggf. auch beteiligungsidentische) Personengesellschaft gegründet werden (Ausgliederungsmodell), die über ein eigenes Bankkonto verfügt und auch im Übrigen unabhängig auftritt.

So ist z. B. auch Vorsicht bei Ehegatten geboten, wenn sie Immobilen vermieten, die ihnen gemeinsam gehören. Der Betrieb von Photovoltaikanlagen kann auch dann zu einer gewerblichen Infektion führen. Unklar ist zurzeit, wie sich die Steuerfreistellung des Betriebs von Photovoltaikanlagen mit einer installierten Gesamtbruttoleistung von bis zu 30 kW (peak) ab dem 1.1.2023 auswirken wird. Die Steuerfreiheit gilt auch für Einnahmen aus mehreren Anlagen bis max. 100 kW (peak). 

Tipp: Mit einer Ausgliederung ist man jedenfalls auf der sicheren Seite.

Aufwendungen eines Arbeitnehmers für Fahrten zwischen Wohnung und der ersten Tätigkeitsstätte sind grundsätzlich pauschal mit 0,30 € für jeden Entfernungskilometer anzusetzen. Dabei spielt es keine Rolle, welches Verkehrsmittel genutzt wird. Eine Ausnahme gilt jedoch bei der Nutzung von öffentlichen Verkehrsmitteln. In diesem Fall darf der Arbeitnehmer anstelle der Entfernungspauschale auch die höheren tatsächlichen Kosten absetzen. 

Praxis-Beispiel:
Ein Arbeitnehmer nutzte für seine Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte ein Taxi. Er machte die tatsächlichen Kosten, die im dadurch entstanden sind, als Werbungskosten geltend. Das Finanzamt berücksichtigte lediglich die Entfernungspauschale.

Es ist gesetzlich geregelt, dass nur bei der Nutzung von öffentlichen Verkehrsmitteln die tatsächlichen Kosten geltend gemacht werden können. Der Gesetzgeber hat bei Einführung dieser Ausnahmeregelung auf eine Nutzung von öffentlichen Verkehrsmitteln im Linienverkehr (insbesondere Bus und Bahn) abgestellt. Ein Arbeitnehmer, der die Wege zwischen seiner Wohnung und seiner ersten Tätigkeitsstätte mit einem „öffentlichen“ Taxi zurücklegt, kann seine Aufwendungen daher nur in Höhe der Entfernungspauschale geltend machen. Fazit: Bei einem Taxi handelt es sich nicht um ein begünstigtes öffentliches Verkehrsmittel, sodass die tatsächlich entstandenen Taxikosten nicht berücksichtigt werden können.