Bei der Gewerbesteuer werden auch die Mieten für Standflächen eines im Reisegewerbe tätigen Imbissbetriebs dem Gewerbeertrag hinzugerechnet. Dabei spielt es keine Rolle, ob es im Reisegewerbe Vergleichsbetriebe gibt, die mit Verkaufsflächen arbeiten, die in ihrem Eigentum stehen. Auch wenn die Anmietung von unterschiedlichen Standflächen regelmäßig nur für kurze Zeit erfolgt, ist die wiederholte kurzfristige Anmietung ähnlicher Standflächen als eine langfristige Nutzung solcher Standflächen anzusehen.

Praxis-Beispiel:
Die Klägerin (eine GmbH) erbringt mit Verkaufsständen an ständig wechselnden Orten gastronomische Leistungen. Dafür mietet sie für ihre Verkaufsstände kurzzeitig (jeweils für die Dauer einzelner Tage bis hin zu mehreren Wochen) Standplätze auf Märkten, Festivals und anderen Veranstaltungen an. Die Klägerin bereitet in den Ständen ihre Speisen zu. Hierfür erforderliche Betriebsmittel wie Wasser und Strom stellen die Vermieter zur Verfügung. Das Finanzamt rechnete die Zahlungen dem Gewerbeertrag hinzu. Das Finanzgericht setzte die Hinzurechnungen in Höhe der geschätzten Betriebskosten herab und wies die Klage im Übrigen zurück. Hiergegen legte die Klägerin Revision ein.

Der BFH hat die Revision als unbegründet zurückgewiesen, weil die Voraussetzungen für eine Hinzurechnung der Mieten für die angemieteten Standplätze vorliegen. Nach dem GewStG werden dem Gewinn aus Gewerbebetrieb ein Viertel der Summe aus den dort genannten Aufwendungen hinzugerechnet, soweit sie bei der Ermittlung des Gewinns abgesetzt worden sind und soweit die Summe den Betrag von 100.000 € übersteigt. Hinzugerechnet wird dabei auch ein Viertel aus der Hälfte der Miet- und Pachtzinsen (einschließlich Leasingraten) für die Benutzung der unbeweglichen Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die im Eigentum eines anderen stehen. Das Finanzgericht ist zu Recht davon ausgegangen, dass die Standplätze bei unterstelltem Eigentum der Klägerin zu deren Anlagevermögen gehört hätten.

Der Annahme von Anlagevermögen steht nicht entgegen, dass die Standplätze von der Klägerin regelmäßig nur für kurze Zeit (für die Dauer von einzelnen Tagen bis hin zu mehreren Wochen) angemietet wurden. Die Mietaufwendungen für die genutzten Standflächen können auch nicht als Teil der Herstellungskosten der verkauften Waren, also als Umlaufvermögen, qualifiziert werden, weil sie zu den Vertriebskosten gehören. Handelsrechtlich dürfen Vertriebskosten nicht in die Herstellungskosten einbezogen werden.

Ob Einkünfte als künstlerisch oder gewerblich einzustufen sind, ist zumindest teilweise schwer zu definieren. Da künstlerische und gewerbliche Tätigkeiten steuerlich unterschiedlich behandelt werden, ist eine Definition aber erforderlich.

Der BFH definiert das Wesen der Kunst als eigenschöpferische Leistung, in der sich eine individuelle Anschauungsweise und besondere Geltungskraft widerspiegelt. Dabei muss eine gewisse künstlerische Gestaltungshöhe erreicht werden. Das Wesen der Kunst wird auch als freie schöpferische Gestaltung verstanden, in der Eindrücke, Erfahrungen und Erlebnisse des Künstlers durch eine bestimmte Formensprache zum Ausdruck gebracht werden. Bei Mitwirkungen an Fernsehsendungen kommt es somit darauf an, wie diese Tätigkeit zu bewerten ist. Hierbei ist in erster Linie auf die konkrete Tätigkeit abzustellen.

Praxis-Beispiel:
Das Konzept der Sendung gründete darauf, dass Menschen von einem Unterstützer begleitet werden, um ihre Situation zu verbessern. Die Sendungen folgen einem stets gleichbleibenden Aufbau. Der Kläger unterhielt sich als „Experte“ im Rahmen seiner Tätigkeit schwerpunktmäßig mit den einmalig auftretenden Teilnehmern über dessen persönliche Umstände und kommentierte diese Gespräche sowie Äußerungen der Teilnehmer. Dabei nutze er insbesondere auch seine Fachkenntnisse, um die Situation der Teilnehmer zu verbessern. Der Kläger lenkte die Gespräche mit den Teilnehmern planmäßig entsprechend der Sendungsstruktur. Die Vergütung des Klägers erfolgte ausschließlich durch den Produzenten.

In seiner Einkommensteuererklärung ermittelte der Kläger seinen Gewinn durch Einnahmen-Überschuss-Rechnung als “Einkünfte aus selbständiger Arbeit“. Entsprechend seiner Rechtsauffassung gab er keine Gewerbesteuererklärung für diese Tätigkeit ab. Das Finanzamt qualifizierte die Tätigkeit des Klägers hingegen als gewerbliche Tätigkeit und erließ einen Gewerbesteuermessbescheid.

Das Finanzgericht ging ebenfalls von einer gewerblichen Tätigkeit aus. Das Finanzgericht führt aus, dass die Tätigkeit des Klägers als Leistung in das Endprodukt der Sendung einfloss und damit einen praktischen Nützlichkeitswert hatte. Die Tätigkeit des Klägers im Rahmen der Sendung „X“ stellt jedoch keine eigenschöpferische Leistung dar, in der Eindrücke, Erfahrungen und Erlebnisse durch das Medium einer bestimmten Formensprache zu unmittelbarer Anschauung gebracht werden. Seine Mitwirkung an der Sendung wird dahingehend beschrieben, dass er kein Schauspieler sei, sondern ein Beschäftigter, der bei der Arbeit gefilmt werde. Diese Einschätzung wird vom Finanzgericht geteilt. 

Die Tätigkeit des Klägers besteht darin, in der Sendung er selbst zu sein und in dieser Eigenschaft den anderen Teilnehmern zu helfen. Seine nach dem Sendungskonzept vorgegebene Aufgabe besteht darin, die an der Sendung teilnehmenden Menschen zu unterstützen. Dem Kläger gelingt es zumindest erfolgreich den Eindruck zu vermitteln, dass er eine empathische Persönlichkeit ist. Es ist offenkundig, dass der Kläger als Sympathieträger und Identifikationsfigur für den Erfolg des Sendeformats maßgeblich mitverantwortlich ist.

Vorliegend hat Der Kläger zwar die Wirklichkeit nicht kopiert, weil es für seine Unterstützung als Experte in der Sendung keine Vorlage gab. Er hat selbst durch sein Verhalten die Wirklichkeit medienwirksam gestaltet, nämlich eine Interaktion mit ihm als Experten und den Teilnehmern geschaffen. Die vom Kläger mit seiner Tätigkeit geschaffene Wirklichkeit enthält jedoch keinen Abstraktionsgrad.

Wie die Tätigkeit im Rahmen der Künstlersozialversicherung zu werten ist, spielt für die steuerrechtliche Bewertung keine Rolle. Das Künstlersozialversicherungsgesetz (KSVG) geht von einem anderen Kunstbegriff aus, wobei keine besondere Gestaltungshöhe voraussetzt wird.

Enthält der Vertrag neben einer entgeltlichen Gebrauchsüberlassung zusätzlich wesentliche nicht trennbare miet- oder pachtfremde Elemente, liegt ein Vertrag eigener Art vor, sodass eine gewerbesteuerrechtliche Hinzurechnung der Entgelte insgesamt ausscheidet.

Praxis-Beispiel:
Eine GmbH betreibt einen Großhandel und ist Hauptsponsor eines Sportvereins. Auf der Grundlage einer Sponsoringvereinbarung ruft der Verein, der die Vermarktungsrechte im Rahmen der Heimspiele hält, jährlich festgelegte Beträge ab, die die GmbH als Betriebsausgaben verbucht. Es bestanden Sponsoringverträge, in denen der Verein dem Sponsor (der GmbH) verschiedene Sponsorenrechte einräumte. Hierzu gehören u.a. die Nutzung des Vereinslogos für Werbezwecke, die Werbepräsenz in Form von Firmenlogos des Sponsors auf dem Trikot, auf der Aufwärmbekleidung und der Kleidung der Offiziellen (z. B. Trainer) sowie die Bandenwerbung. Bei einer Außenprüfung vertrat das Finanzamt die Auffassung, dass es sich bei dem Sponsoringvertrag um einen gemischten Vertrag handele und die vom Vertrag umfassten Aufwendungen teilweise bei der Ermittlung des Gewerbeertrags hinzuzurechnen seien.

Der BFH hat entschieden, dass es sich bei dem Sponsoringvertrag um einen atypischen Schuldvertrag handelt, bei dem die einzelnen Leistungspflichten derart miteinander verknüpft sind, dass sie sich rechtlich und wirtschaftlich nicht trennen lassen. Konsequenz ist, dass eine auch nur teilweise Zuordnung der Pflichten zum Typus eines Miet- oder Pachtvertrags ausscheidet. 

Das Finanzgericht ist zu Unrecht davon ausgegangen, dass die von der GmbH getätigten Aufwendungen für die Banden- und Trikotwerbung und die Überlassung des Vereinslogos dem Gewinn anteilig für gewerbesteuerrechtliche Zwecke hinzuzurechnen sind. Gegenstand der Hinzurechnung sind Miet- und Pachtzinsen im Sinne des bürgerlichen Rechts. Der Nutzungsvertrag muss daher seinem wesentlichen rechtlichen Gehalt nach ein Miet- oder Pachtverhältnis im Sinne des bürgerlichen Rechts sein. Das ist hier nicht der Fall.

Fazit: Entscheidend ist, ob der Vertrag in seine wesentlichen Elemente zerlegt und teilweise als Miet-/Pachtvertrag angesehen werden kann (= gemischter Vertrag mit trennbaren Hauptpflichten). Eine Trennbarkeit scheidet aus, wenn der Vertrag wesentliche miet- oder pachtfremde Elemente enthält, die ihn einem anderen Vertragstyp zuordnen oder zu einer Einordnung als Vertrag eigener Art führen.