Die Anschaffung von Photovoltaikanlagen wird in den Artikel 1 und 16 des Jahressteuergesetzes 2022 sowohl ertragsteuerlich als auch umsatzsteuerlich neu geregelt. 

Steuerfrei bei der Einkommensteuer
Für kleinere Photovoltaikanlagen wird eine Befreiung bei der Ertragsteuer eingeführt. Die Steuerbefreiung gilt für die Einnahmen und Entnahmen, die nach dem 31.12.2021 erzielt oder getätigt werden. Die Steuerbefreiung gilt im Zusammenhang mit dem Betrieb von Photovoltaikanlagen, die sich

• auf, an oder in Einfamilienhäusern (einschließlich Dächern von Garagen und Carports und anderweitiger Nebengebäude) oder nicht zu Wohnzwecken dienenden Gebäuden befinden, wenn die Photovoltaikanlage laut Marktstammdatenregister mit einer installierten Bruttoleistung von bis zu 30 kW (peak) ausgestattet ist und
• auf, an oder in sonstigen Gebäuden befinden, wenn die Photovoltaikanlage laut Marktstammdatenregister mit einer installierten Bruttoleistung von bis zu 15 kW (peak) je Wohn- oder Gewerbeeinheit ausgestattet ist.

Die Summe ist auf insgesamt höchstens 100 kW (peak) pro Steuerpflichtigen (natürliche Person oder Kapitalgesellschaft) oder Mitunternehmerschaft begrenzt. 

Wenn die Einnahmen aus dieser Tätigkeit insgesamt steuerfrei sind, ist kein Gewinn zu ermitteln. Bei vermögensverwaltenden Personengesellschaften (z. B. bei einer Vermietungs-GbR) führt der Betrieb von Photovoltaikanlagen, die die begünstigten Anlagengrößen nicht überschreiten, nicht zu einer gewerblichen Infektion der Vermietungseinkünfte. Damit können auch vermögensverwaltende Personengesellschaften künftig auf ihren Mietobjekten Photovoltaikanlagen von bis zu 15 kW (peak) je Wohn- und Gewerbeeinheit (max. 100 kW (peak)) installieren und ihre Mieter mit selbst produziertem Strom versorgen, ohne steuerliche Nachteile befürchten zu müssen.

Hinweis zum Marktstammdatenregister (MaStR), das von der Bundesnetzagentur geführt wird: Alle Akteure des Strom- und Gasmarktes sind verpflichtet, sich selbst mit ihren Anlagen registrieren zu lassen. Das heißt, dass jedem Beteiligten bekannt sein muss, wie hoch die Bruttoleistung tatsächlich ist.

Nullsteuersatz bei der Umsatzsteuer
Voraussetzung für die Anwendung des Nullsteuersatzes ab 2023 ist, dass die Photovoltaikanlage auf und in der Nähe von 

• Privatwohnungen,
• Wohnungen sowie
• öffentlichen oder anderen Gebäuden, die für dem Gemeinwohl dienende Tätigkeiten genutzt werden,

installiert wird. Der Nullsteuersatz ist mit EU-Recht vereinbar (Artikel 98 Abs. 2 in Verbindung mit Anhang III Nr. 10c der Richtlinie 2006/112/EG). Die Richtlinienregelung wurde übernommen, sodass der maximale Spielraum genutzt wird, den das EU-Recht den Mitgliedstaaten bei der Anwendung eines Nullsteuersatzes für Photovoltaikanlagen zugesteht. Die installierte Bruttoleistung der Photovoltaikanlage darf laut Marktstammdatenregister nicht mehr als 30 kW (peak) betragen.

Konsequenz für den Lieferanten: Wenn es nicht offensichtlich ist, muss sich der leistende Unternehmer beim Erwerber über die Nutzungsart des Gebäudes informieren. Aufgrund der Registrierung im Marktstammdatenregister ist dem leistenden Unternehmer bekannt, welche Leistung die von ihm gelieferte Photovoltaikanlage hat. Dem Nullsteuersatz unterliegt die Lieferungen von Solarmodulen an den Betreiber einer Photovoltaikanlage, einschließlich der für den Betrieb einer Photovoltaikanlage wesentlichen Komponenten sowie Speicher, die dazu dienen, den mit Solarmodulen erzeugten Strom zu speichern.

Ergebnis: Bei der Umsatzsteuer und der Ertragsteuer besteht keine Übereinstimmung hinsichtlich der begünstigten Photovoltaikanlagen, weil 

• der Nullsteuersatz bei der Umsatzsteuer nur angewendet werden kann bei Installationen auf, an oder in Privatwohnungen, Wohnungen sowie öffentlichen oder anderen Gebäuden, die für dem Gemeinwohl dienende Tätigkeiten genutzt werden, während
• die Ertragssteuerbefreiung auch für Anlagen auf, an oder in sonstigen Gebäuden bzw. Gebäuden gilt, die nicht Wohnzwecken dienen.

Privatpersonen, z. B. Arbeitnehmer, die zusätzlich nur steuerfreie Einnahmen aus dem Betrieb von begünstigten Photovoltaikanlagen erzielen, brauchen hierfür keinen Gewinn mehr zu ermitteln und auch keine Anlage EÜR mehr abgegeben. Aufgrund des Nullsteuersatzes können diese Privatpersonen ohne finanzielle Nachteile die umsatzsteuerliche Kleinunternehmerregelung anwenden. Der Vorsteuerabzug als Grund für einen Verzicht auf die Kleinunternehmerregelung entfällt, weil die Lieferung von Photovoltaikanlagen nicht mehr mit Umsatzsteuer belastet ist.

Anders sieht bei natürlichen Personen, Kapitalgesellschaften oder Mitunternehmerschaften aus, die Photovoltaikanlagen im Rahmen ihres Unternehmens betreiben. Gehört die Photovoltaikanlage zum Betriebsvermögen, ist sie als Anlagevermögen auszuweisen und abzuschreiben. Wegen der Steuerbefreiung müssen aber außerhalb der Bilanz Gewinnkorrekturen vorgenommen werden. Der Nullsteuersatz bei der Umsatzsteuer kann nur angewendet werden bei Installationen auf, an oder in Privatwohnungen und Wohnungen. Bei anderen Immobilien wird der Lieferant in seiner Rechnung die Umsatzsteuer ausweisen müssen, die dann gegebenenfalls als Vorsteuer abziehbar ist.

Die Regelung zum häuslichen Arbeitszimmer wird abweichend vom ursprünglichen Gesetzentwurf neu geregelt. Nach wie vor gilt der Grundsatz, dass Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sowie die Kosten der Ausstattung nicht abziehbar sind. Davon gibt es aber Ausnahmen, die nach der Neuregelung wie folgt aussehen:

• Steht für die betriebliche und berufliche Tätigkeit dauerhaft kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung, können die Aufwendungen sowie die Kosten der Ausstattung pauschal mit einem Betrag von 1.260 € im Wirtschafts- oder Kalenderjahr abgezogen werden. Es handelt sich um eine Jahrespauschale, sodass ein Nachweis der Aufwendungen nicht erforderlich ist. Für jeden vollen Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen nicht vorliegen, ermäßigt sich der Betrag von 1.260 € um ein Zwölftel.
• Bildet das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung, können anstelle der Jahrespauschale von 1.260 € die tatsächlichen Aufwendungen abgezogen werden, wobei es nicht mehr darauf ankommt, ob noch ein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht.

Homeoffice-Pauschale (nunmehr unbefristet): Für jeden Kalendertag, an dem die betriebliche oder berufliche Tätigkeit überwiegend in der häuslichen Wohnung ausgeübt wird und keine erste Tätigkeitsstätte aufgesucht wird, die außerhalb der häuslichen Wohnung liegt, kann für die gesamte betriebliche und berufliche Betätigung ein Betrag von 6 € (Tagespauschale), höchstens 1.260 € im Wirtschafts- oder Kalenderjahr, abgezogen werden. 

Fazit: Die Homeoffice-Pauschale kann also auch dann angewendet werden, wenn die vorstehenden Regelungen zum häuslichen Arbeitszimmer nicht in Betracht kommen.

Anwendung: Die Neuregelung ist für Tätigkeiten in der häuslichen Wohnung anzuwenden, die nach dem 31.12.2022 ausgeübt werden.

Die Prozentsätze für die lineare Abschreibung von Gebäuden sind gesetzlich festgelegt (§ 7 Abs. 4 EStG). Dadurch wird auch die Nutzungsdauer vorgegeben. Die neueste Fassung des Jahressteuergesetzes 2022 sieht vor, dass Gebäude, die nach dem 1.1.2023 fertiggestellt werden, mit 3% (vorher 2%) abzuschreiben sind, was einer Nutzungsdauer von rund 33 Jahren entspricht. Nach dieser Gesetzesänderung sind bei der Abschreibung von Gebäuden folgende Sätze anzuwenden:

• 3%, wenn es sich um ein Gebäude handelt, das zum Betriebsvermögen gehört und für das der Bauantrag nach dem 31.3.1985 gestellt worden ist. Das gilt auch, wenn das Gebäude nicht selbst gebaut wird, sondern neu oder gebraucht gekauft wird.
• 3% für Gebäude, die nach dem 31.12.2022 fertiggestellt werden.
• 2% bei allen anderen Gebäuden, die nach dem 31.12.1924 und vor dem 1.1.2023 fertiggestellt gestellt worden sind.
• 2,5% für Gebäude, die vor dem 1.1.1925 hergestellt worden sind.

Nach § 7 Abs. 4 Satz 2 EStG darf ein Gebäude nach der tatsächlichen Nutzungsdauer abgeschrieben werden. Ist die tatsächliche Nutzungsdauer geringer als die gesetzlich bestimmte Nutzungsdauer, muss der Steuerpflichtige dies nachweisen. Dabei kann sich der Steuerpflichtige, der sich auf eine kürzere tatsächliche Nutzungsdauer beruft, jeder geeigneten Darlegungsmethode bedienen (BFH-Urteil vom 28.7.2021, IX R 25/19). Auf die ursprünglich geplante Abschaffung dieser Regelung in § 7 Abs. 4 Satz 2 EStG wird verzichtet, sodass neben den gesetzlich festgelegten Prozentsätzen nach wie vor auch eine kürzere tatsächliche Nutzungsdauer nachgewiesen werden kann.

Alleinstehende Personen haben einen Anspruch auf einen Entlastungsbetrag von 4.008 €, wenn sie mit mindestens einem Kind, für das sie Kindergeld oder einen Kinderfreibetrag erhalten, in der gemeinsamen Wohnung in einer Haushaltsgemeinschaft leben. Für jedes weitere Kind erhöht sich der Entlastungsbetrag um 240 €. Alleinstehende dürfen mit anderen Personen (außer den Kindern) keine Haushaltsgemeinschaft bilden. Als alleinstehend ist in der Regel nur ein Steuerpflichtiger anspruchsberechtigt, der nicht die Voraussetzungen für die Anwendung des Splitting-Verfahrens erfüllt. Somit kann ein Steuerpflichtiger alleinstehend sein, 

• der nicht verheiratet/verpartnert ist oder
• der verheiratet/verpartnert ist, aber dauernd getrennt lebt oder
• der im Veranlagungszeitraum eine Ehe/Lebenspartnerschaft schließt oder
• der verwitwet ist oder
• dessen Ehegatte/Lebenspartner im Ausland lebt und nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist. 

Weitere Voraussetzung ist, dass der Steuerpflichtige keine Haushaltsgemeinschaft mit einer anderen volljährigen Person bildet. Es ist allerdings unschädlich, wenn es sich bei der anderen volljährigen Person um ein leibliches Kind, Adoptiv-, Pflege-, Stief- oder Enkelkind handelt, für das dem Steuerpflichtigen ein Kinderfreibetrag oder Kindergeld zusteht. Eine Haushaltsgemeinschaft mit einer anderen volljährigen Person liegt vor, wenn der Steuerpflichtige und die andere Person in einer gemeinsamen Wohnung gemeinsam wirtschaften. Ein gemeinsames Wirtschaften kann darin bestehen, dass die andere volljährige Person zu den Kosten beiträgt und/oder tatsächlich im Haushalt mithilft. Auf den Umfang der Hilfe oder des Anteils an den im Haushalt anfallenden Arbeiten kommt es regelmäßig nicht an.

Das Kind, für das dem Steuerpflichtigen ein Kinderfreibetrag oder Kindergeld zusteht, gehört zum Haushalt des Steuerpflichtigen, wenn es in der Wohnung des Steuerpflichtigen gemeldet ist, dauerhaft in dessen Wohnung lebt oder mit seiner Einwilligung vorübergehend, z. B. zu Ausbildungszwecken, auswärtig untergebracht ist. Ist ein Kind annähernd gleichwertig in die beiden Haushalte seiner alleinstehenden Eltern aufgenommen, können die Eltern (unabhängig davon, an wen das Kindergeld ausgezahlt wird) untereinander bestimmen, wem der Entlastungsbetrag zustehen soll. Diese Wahlmöglichkeit besteht nicht, wenn einer der Berechtigten bei seiner Veranlagung oder durch Berücksichtigung der Steuerklasse II beim Lohnsteuerabzug den Entlastungsbetrag bereits in Anspruch genommen hat. Treffen die Eltern keine Bestimmung über die Zuordnung des Entlastungsbetrags, steht er demjenigen zu, an den das Kindergeld ausgezahlt wird.

Ist das Kind in den Wohnungen beider Elternteile gemeldet und ist nur ein Elternteil alleinstehend, ist diesem Elternteil der Entlastungsbetrag für Alleinerziehende unabhängig davon zu gewähren, ob dieser die Voraussetzungen für die Auszahlung des Kindergeldes erfüllt oder erfüllen würde.

Praxis-Beispiel:
Die geschiedenen Eltern haben eine gemeinsame zehnjährige Tochter. Die Mutter hat im Jahr 01 erneut geheiratet und lebt während des ganzen Jahres mit dem neuen Ehegatten und der Tochter in einem gemeinsamen Haushalt. Die Tochter ist sowohl in der Wohnung der Mutter als auch in der Wohnung des Vaters gemeldet. Die Mutter erhält das Kindergeld.

Der Vater kann den Entlastungsbetrag für Alleinerziehende in Anspruch nehmen. Er ist alleinstehend und die Tochter gehört zu seinem Haushalt. Die Mutter kann den Entlastungsbetrag nicht in Anspruch nehmen. Sie ist nicht alleinstehend, da sie während des gesamten Jahres 01 in einer Haushaltsgemeinschaft mit einer anderen volljährigen Person lebt.

Der Entlastungsbetrag kann nur gewährt werden, wenn das Kind durch seine Identifikationsnummer identifiziert wird. Der Entlastungsbetrag für Alleinerziehende ist ein Jahresbetrag, der in jedem Veranlagungszeitraum insgesamt nur einmal in Anspruch genommen werden kann. Eine Aufteilung zwischen den Haushalten alleinerziehender Elternteile ist nicht möglich. Für jeden vollen Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen für die Inanspruchnahme des Entlastungsbetrages dem Grunde nach nicht vorgelegen haben, ermäßigt sich der Betrag zeitanteilig um ein Zwölftel.

Gewinne aus der Veräußerung von Grundstücken und grundstücksgleichen Rechten sind als private Veräußerungsgeschäfte (sog. Spekulationsgewinne) zu versteuern, wenn der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung nicht mehr als zehn Jahre beträgt. Veräußerungsgeschäfte bei anderen Wirtschaftsgütern, bei denen der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung nicht mehr als ein Jahr beträgt, sind ebenfalls als private Veräußerungsgeschäfte zu beurteilen (ausgenommen sind Veräußerungen von Gegenständen des täglichen Gebrauchs). Bei Wirtschaftsgütern, die zumindest in einem Kalenderjahr zur Erzielung von Einkünften genutzt werden, erhöht sich der Zeitraum von einem auf zehn Jahre. 

Praxis-Beispiel:
Der Steuerpflichtige erwarb 2011 ein Mobilheim, das auf einem Campingplatz aufgestellt war, als "gebrauchtes Fahrzeug". Das Mobilheim steht mit seinen Rädern auf einer ebenen, betonierten Fläche. Es verfügt über Versorgungsanschlüsse für Wasser, Gas und Strom sowie über einen Kanalisationsanschluss. Die Anmietung der Parzelle war auf jeweils eine Saison angelegt; der Vertrag verlängerte sich aber automatisch, sofern keine fristgerechte Kündigung erfolgte. Im Fall der Kündigung war der Kläger zur Räumung des Platzes verpflichtet. Bereits in 2011 hatte der Kläger das Mobilheim vermietet. In 2015 verkaufte der Kläger das Mobilheim. Das Finanzamt behandelte den Verkauf als steuerpflichtiges privates Veräußerungsgeschäft.

Bei dem veräußerten Mobilheim handelt es sich nicht um ein (bebautes) Grundstück, sondern um ein Gebäude auf fremdem Grund und Boden. Die isolierte Veräußerung kann somit nicht als privates Veräußerungsgeschäft aus der Veräußerung von Grundstücken und grundstücksgleichen Rechten eingestuft werden. Es handelt sich jedoch um eine Veräußerung von anderen Wirtschaftsgütern. Da der Steuerpflichtige das Mobilheim vermietet hatte, hat er es zur Erzielung von Einkünften genutzt. Konsequenz: Bei anderen Wirtschaftsgütern, die zumindest in einem Kalenderjahr zur Erzielung von Einkünften genutzt werden, erhöht sich der Zeitraum von einem auf zehn Jahre, sodass der Veräußerungsgewinn aufgrund dieser Regelung steuerpflichtig ist.

Das Bewertungsgesetz wird hinsichtlich der Grundbesitzbewertung für die Erbschaft- und Schenkungsteuer sowie die Grunderwerbsteuer durch das Jahressteuergesetz 2022 geändert. Es ist verfassungsrechtlich erforderlich, die Bewertung des Vermögens bei der Erbschaftsteuer einheitlich am gemeinen Wert (tatsächlichen Wert) auszurichten. Bei Ein- und Zweifamilienhäusern sowie für Wohnungs- und Teileigentum wird regelmäßig das Vergleichswertverfahren angewendet, wobei Vergleichspreise oder Vergleichsfaktoren zugrunde gelegt werden.

Ist für Ein- und Zweifamilienhäuser sowie für Wohnungs- und Teileigentum das Vergleichswertverfahren mangels Vergleichspreisen oder Vergleichsfaktoren nicht anwendbar oder ist für Geschäftsgrundstücke und gemischt genutzte Grundstücke auf dem örtlichen Grundstücksmarkt keine übliche Miete zu ermitteln, kann das Ertragswertverfahren nicht angewendet werden. Als Auffangverfahren ist dann das Sachwertverfahren nach den §§ 189 -191 BewG heranzuziehen.

Im Sachwertverfahren sind vorrangig die Sachwertfaktoren anzuwenden, die von den Gutachterausschüssen ermittelt werden. Nur wenn derartige Sachwertfaktoren nicht zur Verfügung stehen, sind weiterhin (ersatzweise) die in der Anlage 25 zum BewG bestimmten Wertzahlen anzuwenden, die im Wege des Jahressteuergesetzes 2022 an die aktuellen Marktverhältnisse angepasst werden. Die Anwendung der typisierten durchschnittlichen Wertzahlen kann im Vergleich zu den örtlichen Marktverhältnissen zu niedrigeren oder höheren Werten führen.

Die Immobilienwertermittlungsverordnung (ImmoWertV), die am 1.1.2022 in Kraft getreten ist, ist verbindlich anzuwenden. Die ImmoWertV 2021 und die Anwendungshinweise zur Immobilienwertermittlungsverordnung (ImmoWertA) ersetzten die bisherigen Vorgaben. Das BMF betont, dass es sich bei der Anpassung der Vorschriften der Grundbesitzbewertung für Zwecke der Erbschaft- und Schenkungsteuer sowie Grunderwerbsteuer an die ImmoWertV 2021 nicht um steuererhöhende Maßnahmen handelt. Vielmehr geht es um die Anpassung von Werten für ein Auffangverfahren, das nur in bestimmten Fällen ersatzweise bei der Bewertung angewendet wird. Niedrigere Werte können unverändert nachgewiesen werden. Davon unabhängig gelten die persönlichen Freibeträge bei der Erbschaftsteuer sowie die Möglichkeiten zur steuerfreien Nutzung einer Wohnung für Kinder nach einem Erbfall.

Fazit: Das bedeutet im Ergebnis, dass bei der Grundbesitzbewertung für die Erbschaft- und Schenkungsteuer sowie die Grunderwerbsteuer künftig regelmäßig höhere Werte angesetzt werden als bisher. Auch wenn das BMF beteuert, dass es sich nicht um steuererhöhende Maßnahmen handelt, dürfte es durch den Ansatz höherer Werte regelmäßig auch zu einer höheren Steuerbelastung kommen.

Das festgesetzte Kindergeld kann nur rückwirkend für 6 Monate vor Beginn des Monats ausgezahlt werden, in dem der Antrag bei der Kindergeldkasse eingegangen ist (§ 70 Abs. 1 Satz 2 EStG). Die Regelung ist verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden.

Praxis-Beispiel:
Die Klägerin hatte für ihren Sohn Kindergeld bezogen, weil er sich in Ausbildung befand. Die Familienkasse hob die Kindergeldfestsetzung ab Februar 2017 auf, weil sie eine Mitteilung über das Ende der Ausbildung im Januar 2017 erhalten hatte. Mit Antrag vom 29.07.2019, der bei der zuständigen Familienkasse am 30.7.2019 eingegangen ist, beanspruchte die Klägerin rückwirkend Kindergeld, weil ihr Sohn seit 2014 ein ausbildungsbegleitendes Verbundstudium absolviert habe. Die Familienkasse setzte das Kindergeld mit Bescheid vom 26.8.2019 antragsgemäß fest und wies im Bescheid darauf hin, dass eine Auszahlung des festgesetzten Kindergelds erst ab Januar 2019, d.h. für die letzten sechs Monate vor Antragstellung, erfolgen könne. Die Klägerin legte erfolglos Einspruch ein.

§ 70 Abs. 1 Satz 2 EStG regelt, dass das festgesetzte Kindergeld nur rückwirkend für die letzten 6 Monate vor Beginn des Monats, in dem der Antrag auf Kindergeld eingegangen ist, ausgezahlt werden kann (= Ausschlussfrist). Diese Ausschlussfrist betrifft nicht die Festsetzung des Kindergelds. 

Die rückwirkende Begrenzung der Kindergeldzahlung auf 6 Monate ist nicht verfassungswidrig, weil kein Verstoß gegen das Gebot der Steuerfreistellung des Existenzminimums des Kindes vorliegt. Die Gewährung von Kindergeld und Kinderfreibeträgen sind sich ergänzende Regelungen. Führen die Kinderfreibeträge zu einer Entlastung, die über der Höhe des Kindergelds liegt, wird das Kindergeld angerechnet. Bei dieser Günstigerprüfung wird nicht festgesetztes oder nicht gezahltes Kindergeld nur in Höhe von 0 € berücksichtigt. Das heißt, dass ein festgesetzter und nicht ausgezahlter Anspruch auf Kindergeld bei der Prüfung der Steuerfreistellung und der Hinzurechnung unberücksichtigt bleibt. 

Konsequenz: Da die Steuerfreistellung das Existenzminimums des Kindes sichergestellt ist, ist die rückwirkende Begrenzung der Kindergeldzahlung auf 6 Monate verfassungsgemäß.

Bei Grundstücken liegt ein privates Veräußerungsgeschäft (= Spekulationsgeschäft) vor, wenn zwischen Anschaffung und Veräußerung nicht mehr als zehn Jahre liegen. Ausgenommen sind Grundstücke, die im Zeitraum zwischen Anschaffung/Fertigstellung und Veräußerung ausschließlich zu eigenen Wohnzwecken oder im Jahr der Veräußerung und in den beiden vorangegangenen Jahren zu eigenen Wohnzwecken genutzt wurden. Eine Nutzung zu eigenen Wohnzwecken liegt auch vor, wenn der Steuerpflichtige die Wohnung unentgeltlich an (leibliche) Kinder überlässt. Voraussetzung ist jedoch, dass das Kind bzw. die Kinder im Zeitpunkt der Veräußerung steuerlich berücksichtigungsfähig sind.

Praxis-Beispiel:
Die Klägerin hat im Jahr 2016 mit der Veräußerung einer Wohnung einen Gewinn aus einem privaten Veräußerungsgeschäft erzielt. Weil die Wohnung im Zeitraum zwischen Erwerb und Veräußerung von den leiblichen Kindern der Klägerin bewohnt worden ist, ging die Klägerin davon aus, dass kein privates Veräußerungsgeschäft vorlag. Da zwei der 3 Kinder bereits das 25. Lebensjahr vollendet hatten, verneinte das Finanzamt eine Nutzung zu eigenen Wohnzwecken, weil die Wohnung (teilweise) unentgeltlich an Dritte überlassen wurde. Dritte in diesem Sinne sind auch die Kinder, für die kein Anspruch auf Kindergeld oder Kinderfreibetrag (mehr) besteht, was nach Vollendung des 25. Lebensjahres der Fall ist.

Eine "Nutzung zu eigenen Wohnzwecken" setzt voraus, dass eine Immobilie zum Bewohnen dauerhaft geeignet ist und vom Steuerpflichtigen auch bewohnt wird. Der Steuerpflichtige muss das Gebäude zumindest auch selbst nutzen. Unschädlich ist, wenn er es gemeinsam mit seinen Familienangehörigen bewohnt. Ein Gebäude wird auch dann zu eigenen Wohnzwecken genutzt, wenn es der Steuerpflichtige nur zeitweilig bewohnt, sofern es ihm in der übrigen Zeit als Wohnung zur Verfügung steht. Ein Steuerpflichtiger kann deshalb mehrere Gebäude gleichzeitig zu eigenen Wohnzwecken nutzen. Erfasst sind daher auch Zweitwohnungen, nicht zur Vermietung bestimmte Ferienwohnungen und Wohnungen, die im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung genutzt werden. Ist deren Nutzung auf Dauer angelegt, kommt es nicht darauf an, ob der Steuerpflichtige noch eine (oder mehrere) weitere Wohnung(en) hat und wie oft er sich darin aufhält.

Eine Nutzung zu eigenen Wohnzwecken kann sich auch auf mehrere Wohnungen beziehen, wenn sich der Haushalt einer Familie auf mehrere Örtlichkeiten verteilt, z. B. auf einen Familienwohnsitz und einen doppelten Haushalt am Ort der Berufstätigkeit und/oder einen weiteren Haushalt am Studienort von einkommensteuerlich zu berücksichtigenden Kindern.

Eine Nutzung zu eigenen Wohnzwecken ist somit zu bejahen, wenn der Steuerpflichtige Teile einer zu eigenen Wohnzwecken genutzten Wohnung oder die Wohnung insgesamt einem einkommensteuerlich zu berücksichtigenden Kind unentgeltlich zur teilweisen oder alleinigen Nutzung überlässt. Die Nutzung der Wohnung durch das Kind ist dem Eigentümer in diesem Fall als eigene Nutzung zuzurechnen, weil es ihm im Rahmen seiner unterhaltsrechtlichen Verpflichtung obliegt, für die Unterbringung des Kindes zu sorgen. 

Überlässt der Steuerpflichtige die Wohnung aber nicht ausschließlich einem einkommensteuerlich zu berücksichtigenden Kind (oder mehreren einkommensteuerlich zu berücksichtigenden Kindern) unentgeltlich zur Nutzung, sondern zugleich einem Dritten, liegt keine begünstigte Nutzung des Steuerpflichtigen zu eigenen Wohnzwecken vor. Der BFH hält daher auch die fortdauernde Mitbenutzung der Wohnung durch Kinder für schädlich, wenn diese einkommensteuerlich nicht mehr zu berücksichtigen sind.

Konsequenz: Die (Mit-)Nutzung durch ein weiteres Kind, das wegen seines Alters nicht (mehr) einkommensteuerlich zu berücksichtigen ist, führt dazu, dass eine Nutzung zu eigenen Wohnzwecken nicht mehr vorliegt.

Kindergeld kann grundsätzlich nicht mehr gewährt werden, wenn ein Dienstverhältnis besteht, das als Vorbereitungszeit zur Erlangung der Facharztqualifikation dient.

Praxis-Beispiel:
Die Klägerin beantragte für ihre Tochter, die ihr Medizinstudium erfolgreich abschloss, Kindergeld. Zum 1.1.2021 begann sie ihre mindestens 60 Monate umfassende Vorbereitungszeit zur Erlangung der Qualifikation als Fachärztin. Das hierzu mit einer Klinik abgeschlossene Dienstverhältnis umfasste eine regelmäßige wöchentliche Arbeitszeit von 42 Stunden. Die Familienkasse gewährte bis zum voraussichtlichen Ende des Medizinstudiums Kindergeld, lehnte eine Weitergewährung des Kindergelds während der Vorbereitung auf die Facharztqualifikation jedoch ab, weil es sich hierbei nicht mehr um eine Berufsausbildung handele. Das Finanzgericht wies die dagegen gerichtete Klage ab.

Volljährige Kinder, die das 25. Lebensjahr noch nicht vollendet haben, werden kindergeldrechtlich dann berücksichtigt, wenn sie für einen Beruf ausgebildet werden. In Berufsausbildung befindet sich, wer sein Berufsziel noch nicht erreicht hat, sich aber ernsthaft und nachhaltig darauf vorbereitet. Insoweit dienen der Vorbereitung auf ein Berufsziel alle Maßnahmen, bei denen es sich um den Erwerb von Kenntnissen, Fähigkeiten und Erfahrungen handelt, die als Grundlagen für die Ausübung des angestrebten Berufs geeignet sind. 

Werden die Ausbildungsmaßnahmen allerdings innerhalb eines Arbeits- oder Dienstverhältnisses durchgeführt, liegt eine Ausbildung nur dann vor, wenn die Erlangung beruflicher Qualifikationen, d.h. der Ausbildungscharakter, und nicht die Erbringung bezahlter Arbeitsleistungen, d.h. der Erwerbscharakter, im Vordergrund steht. 

Im vorliegenden Fall überwog allerdings der Erwerbscharakter. Denn das Finanzgericht hatte festgestellt, dass die Tochter im Rahmen ihrer Tätigkeit an der Klinik bereits ihre Qualifikation als Ärztin einsetzte. Im Vergleich mit ihrer praktischen Tätigkeit als Ärztin hatte die theoretische Wissensvermittlung im Rahmen der Facharztausbildung einen deutlich geringeren Umfang. Zudem stand die Erbringung der Arbeitsleistung in der Klinik im Vordergrund und die Tochter erhielt auch keine bloße Ausbildungsvergütung, sondern ein für eine Ärztin angemessenes Entgelt.

Eine GbR, die ausschließlich Grundstücke verwaltet und vermietet, erzielt Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung und übt somit keine gewerbliche Tätigkeit aus. Betreibt dieselbe GbR zusätzlich eine Photovoltaikanlage, handelt es sich insoweit um eine gewerbliche Tätigkeit. Überschreitet die gewerbliche Tätigkeit bestimmte Bagatellgrenzen, werden alle Einkünfte als gewerblich eingestuft (= Abfärberegelung), auch wenn aus der gewerblichen Tätigkeit der GbR Verluste entstehen.

Praxis-Beispiel:
Eine GbR bestehend aus zwei Gesellschaftern, die je zur Hälfte beteiligt sind, verwaltet und vermietet Grundstücke zur Erzielung von Überschüssen. Auf einem der vermieteten Objekte errichtete die GbR eine Photovoltaikanlage. Die GbR erwirtschaftete sowohl aus der Vermietung der Grundstücke als auch aus dem Betrieb der Photovoltaikanlage Verluste. Für 2012 reichte die GbR eine Gewinnermittlung für die Photovoltaikanlage und eine Ermittlung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung beim Finanzamt ein. Das Finanzamt behandelt alle Einkünfte als gewerblich, weil der Betrieb einer Photovoltaikanlage gewerblich ist, und dies auf die vermögensverwaltende Tätigkeit angefärbt habe (§ 15 Abs. 3 Satz 1 EStG).

Die GbR beantragte, anstelle laufender gewerblicher Gesamthandseinkünfte nur solche aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von ./. 19.775 € festzustellen. Alternativ für den Fall, dass die Ausgliederung des Betriebs der Photovoltaikanlage auf eine zweite (beteiligungsidentische) GbR abgelehnt wird, sind laufende Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von ./.19.775 € und laufende Einkünfte aus Gewerbebetrieb in Höhe von ./. 6.561 € festzustellen.

Eine abfärbende Wirkung einer bestimmten originär gewerblichen Tätigkeit kann nicht eintreten, wenn die gewerbliche Tätigkeit in einer eigenen zweiten (ggf. auch beteiligungsidentischen) Personengesellschaft ausgeübt wird (sog. Ausgliederungsmodell). Hier wurden jedoch die vermögensverwaltende und die gewerbliche Tätigkeit von derselben GbR ausgeübt. Die Verträge im Zusammenhang mit der Anschaffung, Finanzierung und dem Betrieb der Photovoltaikanlage sind unter der Bezeichnung und im Namen der GbR abgeschlossen worden.

Die vom BFH entwickelte Geringfügigkeitsgrenze für gemischt tätige freiberufliche Personengesellschaften ist zu beachten. Danach liegt eine umqualifizierende Wirkung nicht vor, wenn die gewerbliche Tätigkeit von äußerst geringem Ausmaß ist. Das ist der Fall, wenn die originär gewerblichen Nettoumsatzerlöse 3% der Gesamtnettoumsätze (relative Grenze) der Personengesellschaft und zugleich den Höchstbetrag von 24.500 € im Feststellungszeitraum (absolute Grenze) nicht übersteigen. Die GbR hat aus der gewerblichen Tätigkeit Nettoumsätze von 8.472 € erzielt. Diese Umsätze machten 7,46% der Gesamtnettoumsätze von 113.484 € aus. Sie blieben zwar unterhalb der absoluten Umsatzgrenze von 24.500 €, überschritten aber deutlich die relative Bagatellgrenze von 3% der Gesamtnettoumsätze. Damit tritt die umqualifizierende Wirkung ein.

Hinweis: Es sollte unbedingt vermieden werden, dass Personengesellschaften, die freiberuflich oder vermögensverwaltend tätig sind, zusätzlich eine gewerbliche Tätigkeit ausüben. Für die gewerbliche Tätigkeit sollte eine eigene, zweite (ggf. auch beteiligungsidentische) Personengesellschaft gegründet werden (Ausgliederungsmodell), die über ein eigenes Bankkonto verfügt und auch im Übrigen unabhängig auftritt.

So ist z. B. auch Vorsicht bei Ehegatten geboten, wenn sie Immobilen vermieten, die ihnen gemeinsam gehören. Der Betrieb von Photovoltaikanlagen kann auch dann zu einer gewerblichen Infektion führen. Unklar ist zurzeit, wie sich die Steuerfreistellung des Betriebs von Photovoltaikanlagen mit einer installierten Gesamtbruttoleistung von bis zu 30 kW (peak) ab dem 1.1.2023 auswirken wird. Die Steuerfreiheit gilt auch für Einnahmen aus mehreren Anlagen bis max. 100 kW (peak). 

Tipp: Mit einer Ausgliederung ist man jedenfalls auf der sicheren Seite.

Aufwendungen eines Arbeitnehmers für Fahrten zwischen Wohnung und der ersten Tätigkeitsstätte sind grundsätzlich pauschal mit 0,30 € für jeden Entfernungskilometer anzusetzen. Dabei spielt es keine Rolle, welches Verkehrsmittel genutzt wird. Eine Ausnahme gilt jedoch bei der Nutzung von öffentlichen Verkehrsmitteln. In diesem Fall darf der Arbeitnehmer anstelle der Entfernungspauschale auch die höheren tatsächlichen Kosten absetzen. 

Praxis-Beispiel:
Ein Arbeitnehmer nutzte für seine Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte ein Taxi. Er machte die tatsächlichen Kosten, die im dadurch entstanden sind, als Werbungskosten geltend. Das Finanzamt berücksichtigte lediglich die Entfernungspauschale.

Es ist gesetzlich geregelt, dass nur bei der Nutzung von öffentlichen Verkehrsmitteln die tatsächlichen Kosten geltend gemacht werden können. Der Gesetzgeber hat bei Einführung dieser Ausnahmeregelung auf eine Nutzung von öffentlichen Verkehrsmitteln im Linienverkehr (insbesondere Bus und Bahn) abgestellt. Ein Arbeitnehmer, der die Wege zwischen seiner Wohnung und seiner ersten Tätigkeitsstätte mit einem „öffentlichen“ Taxi zurücklegt, kann seine Aufwendungen daher nur in Höhe der Entfernungspauschale geltend machen. Fazit: Bei einem Taxi handelt es sich nicht um ein begünstigtes öffentliches Verkehrsmittel, sodass die tatsächlich entstandenen Taxikosten nicht berücksichtigt werden können.

Wird eine Wohnung von mehreren Personen angemietet und nutzt ein Mieter einen Raum zur Erzielung von Einkünften allein, dann sind die auf diesen Raum entfallenden Aufwendungen bei ihm in voller Höhe als Werbungskosten oder Betriebsausgaben abzugsfähig. Voraussetzung ist, dass der Nutzende Aufwendungen in mindestens dieser Höhe getragen hat.

Praxis-Beispiel:
Der nicht verheiratete Kläger war 2018 als Vertriebsleiter nichtselbständig tätig. Er mietete zusammen mit seiner Lebensgefährtin ein Einfamilienhaus mit einer Wohnfläche von 150 qm zu eigenen Wohnzwecken an. Darin befinden sich unter anderem zwei 15 qm große Zimmer, von denen das eine der Kläger und das andere seine Lebensgefährtin als Arbeitszimmer genutzt haben. In seiner Einkommensteuer-Erklärung machte der Kläger Aufwendungen von 2.661 € für ein häusliches Arbeitszimmer als Werbungskosten geltend. Es handelt sich hierbei um 10% (15 qm von 150 qm) der Kosten, die auf das Haus entfielen (Miete, Nebenkosten). Der Kläger legte Bescheinigungen seines Arbeitsgebers vor, wonach das Arbeitszimmer den Mittelpunkt seiner beruflichen Tätigkeit bilde. Das Finanzamt erkannte Werbungskosten für das Arbeitszimmer zur Hälfte in Höhe von 1.330 € an, weil die Kosten nur insoweit abziehbar seien, als sie tatsächlich vom Kläger getragen worden seien. Befinde sich ein Arbeitszimmer in einer von Lebensgefährten gemeinsam angemieteten Wohnung, seien die anteilige Miete und die anteiligen Energiekosten beiden Mietern jeweils zur Hälfte zuzurechnen.

Grundsätzlich gilt, dass Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer nicht als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abzugsfähig sind. Das gilt jedoch nicht, wenn für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht. In diesem Fall wird die Höhe der abziehbaren Aufwendungen auf 1.250 € begrenzt. Die Beschränkung der Höhe nach gilt nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet.

Nutzt ein Miteigentümer im Rahmen seines Miteigentumsanteils einen Teil des Wirtschaftsguts (Arbeitszimmer) zur Erzielung seiner Einkünfte allein, sind die von ihm getragenen Anschaffungs- oder Herstellungskosten vorrangig diesem Raum zuzuordnen. Es ist davon auszugehen, dass er Anschaffungs- oder Herstellungskosten aufgewendet hat, um diesen Raum insgesamt zu nutzen.

Übertragen auf Mietaufwendungen des nicht verheirateten Klägers ergibt sich aus diesen Grundsätzen Folgendes: Wird eine Wohnung von mehreren Personen angemietet und nutzt ein Mieter einen Raum zur Erzielung von Einkünften allein, dann sind die auf diesen Raum entfallenden Aufwendungen bei ihm in voller Höhe als Werbungskosten oder Betriebsausgaben abzugsfähig, sofern der Nutzende Aufwendungen in mindestens dieser Höhe getragen hat. Eine nur hälftige Abzugsfähigkeit der tatsächlich vom Kläger getragen vollen Aufwendungen wäre mit dem Grundgedanken des objektiven Nettoprinzips unvereinbar.

Fazit: Unstreitig ist, dass für die angemietete Wohnung Aufwendungen von 26.607,23 € entstanden sind. Davon entfielen auf das Arbeitszimmer des Klägers 2.661 € (10%). Diese Aufwendungen kann der Kläger in voller Höhe als Werbungskosten bei seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit geltend machen, da er sich zu mehr als 2.661 € an den Kosten der gemeinsamen Wohnung beteiligt hat.

Die Überführung eines Wirtschaftsguts vom Betriebsvermögen in das Privatvermögen ist keine Anschaffung, sodass es sich nicht um anschaffungsnahe Herstellungskosten handeln kann. Das heißt, dass § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG nicht angewendet werden kann.

Praxis-Beispiel:
Der Kläger war Inhaber einer Hofstelle. Er hat die Wohnung, die zu seinem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb gehörte, im Jahr 2011 entnommen. Im Anschluss an die Entnahme sanierte und modernisierte er die vermietete Wohnung. Das Finanzamt vertrat die Auffassung, dass der Kläger die hierfür entstandenen Aufwendungen nicht sofort als Erhaltungsaufwand abziehen kann. Weil es sich um anschaffungsnahe Herstellungskosten handeln würde, könnten die Aufwendungen bei der Ermittlung der Vermietungseinkünfte lediglich im Wege der Abschreibung verteilt über die Nutzungsdauer des Objektes steuerlich geltend gemacht werden. Die hiergegen gerichtete Klage vor dem Finanzgericht blieb erfolglos.

Der BFH hat die Revision für die Jahre 2011 und 2012 zurückgewiesen, weil die Klage infolge der Steuerfestsetzung auf 0 € nicht zulässig war. In Bezug auf die Jahre 2010 und 2013 sah der BFH die Revision hingegen als begründet an. Das Finanzgericht hat die Aufwendungen für die Baumaßnahmen zu Unrecht als anschaffungsnahe Herstellungskosten beurteilt.

Die Entnahme einer Wohnung aus dem Betriebsvermögen ist keine Anschaffung. Es fehlt die Gegenleistung, die für die Annahme einer Anschaffung notwendig ist. Außerdem liegt kein Rechtsträgerwechsel vor, wenn das Wirtschaftsgut in das Privatvermögen desselben Steuerpflichtigen überführt wird. Die Überführung eines Wirtschaftsguts in das Privatvermögen durch eine Entnahme kann auch nicht fiktiv einer Anschaffung gleichgestellt werden. 

Aber: Das Finanzgericht hat noch zu klären, ob die Aufwendungen für die Baumaßnahmen in den Jahren 2010 und 2013 möglicherweise doch Herstellungskosten sind (entsprechend der Regelung in § 255 Abs. 2 HGB). Das ist der Fall, wenn die Wohnung über ihren ursprünglichen Zustand hinaus wesentlich verbessert wurde.

Überlässt der Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer einen Firmenwagen für Privatfahrten und für Familienheimfahrten im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung, scheidet ein Werbungskostenabzug auch dann aus, wenn der Arbeitnehmer hierfür ein Nutzungsentgelt leisten muss oder individuelle Kfz-Kosten zu tragen hat.

Praxis-Beispiel:
Der Arbeitgeber hat seinem Arbeitnehmer (Kläger) einen Firmenwagen überlassen, den er auch für private Fahrten, für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie für Familienheimfahrten im Rahmen der doppelten Haushaltsführung nutzte. Dafür musste er pauschal 0,5% der unverbindlichen Kaufpreisempfehlung und eine kilometerabhängige Zuzahlung an den Arbeitgeber leisten. In seiner Einkommensteuererklärung machte der Kläger die Aufwendungen für doppelte Haushaltsführung als Werbungskosten in der Höhe geltend, die er für diese Fahrten aufwenden musste.

Zahlt der Arbeitnehmer an den Arbeitgeber für die Nutzung zu privaten Fahrten, zu Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie zu Familienheimfahrten im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung eines betrieblichen Kfz ein Nutzungsentgelt, mindert dies den Wert des geldwerten Vorteils aus der Nutzungsüberlassung. Insoweit fehlt es an einer Bereicherung des Arbeitnehmers und damit an einer Grundvoraussetzung für das Vorliegen von Arbeitslohn. In Höhe des Nutzungsentgelts wendet der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer keinen Vorteil zu. Der Arbeitnehmer wird durch die Zahlung des Nutzungsentgelts nicht bereichert, sondern vielmehr endgültig belastet. Das gilt gleichermaßen, wenn der Arbeitnehmer im Rahmen der vorgenannten außerdienstlichen Nutzungen einzelne (individuelle) Kosten (wie z. B. Kraftstoffkosten) des betrieblichen PKW trägt.

Übersteigen aber die Eigenleistungen des Arbeitnehmers den Nutzungsvorteil, führt der übersteigende Betrag weder zu negativem Arbeitslohn noch zu Werbungskosten. Das EStG ordnet den Ausschluss des Werbungskostenabzugs pauschal für jedwede Überlassung eines Kfz im Rahmen einer Einkunftsart an. Ob der Arbeitnehmer für die Nutzung des Firmenwagens ein Entgelt entrichten muss, ist deshalb ohne Bedeutung.

Der Werbungskostenabzug scheidet somit aus, weil nicht nur das pauschale Nutzungsentgelt, sondern auch die von ihm getragenen individuellen Kosten für die Familienheimfahrten, bereits auf der Einnahmeseite den Vorteil aus der Überlassung des Dienstwagens auf 0 € gemindert haben. Folglich kann aus diesem Grund nicht (nochmals) ein Werbungskostenabzug (für Familienheimfahrten) bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit abgezogen werden.

Ein kindergeldberechtigter Elternteil ist verpflichtet, der Familienkasse rechtzeitig mitzuteilen, wenn seine Kinder nicht mehr in seinem Haushalt leben. Unterlässt er dies, ist die Kindergeldrückforderung der Familienkasse nicht bereits deshalb in vollem Umfang zu erlassen, weil das Kindergeld gemäß einer notariellen Unterhaltsvereinbarung an den dann vorrangig kindergeldberechtigten anderen Elternteil weitergeleitet worden ist. Das gilt insbesondere dann, wenn dessen Anspruch möglicherweise wegen fehlender Antragstellung bereits verjährt ist.

Praxis-Beispiel:
Der Kläger war zunächst der kindergeldberechtigte Elternteil und bezog Kindergeld für seine drei Kinder. Im Zusammenhang mit der Trennung von seiner Ehefrau wurde notariell eine Unterhaltsregelung vereinbart, wonach er das Kindergeld an den dann vorrangig berechtigten Elternteil weiterleitete. Er selbst war nicht mehr berechtigt, weil die Kinder im Haushalt der Mutter lebten. Der Kläger hat es dennoch unterlassen, der Familienkasse rechtzeitig mitzuteilen, dass sich die Kinder nicht mehr in seinem Haushalt befanden. Das zuständige Landesamt für Besoldung und Versorgung hat als Familienkasse die Kindergeldfestsetzung für den Zeitraum 1.7.2005 bis 31.12.2009 aufgehoben und ein Betrag (zzgl. Nebenleistungen) von insgesamt 25.380 € vom Kläger zurückgefordert.

Die dagegen gerichtete Klage wurde rechtskräftig abgewiesen. Das Finanzgericht führte in seinem Urteil u.a. aus, dass der Kläger - mangels wahrer Angaben zu einer fortdauernden Haushaltszugehörigkeit seiner Kinder - eine leichtfertige Steuerverkürzung begangen habe. Ob auf die Rückforderung im Hinblick auf die Weiterleitungserklärungen der Kindesmutter im Billigkeitswege verzichtet werden kann, muss die Kindergeldkasse in einem gesonderten Verfahren entscheiden.

Für die Frage, ob auf die Rückforderung im Hinblick auf die Weiterleitungserklärung der Kindesmutter im Billigkeitswege verzichtet werden kann, muss die Kindegeldkasse in einem gesonderten Verfahren entscheiden. Dabei sind die Verwaltungsanweisungen zu berücksichtigen, die die Anerkennung des Weiterleitungseinwandes u.a. davon abhängig machen, dass dem nunmehr Berechtigten (hier die Kindesmutter) ein Kindergeldanspruch zusteht: "Zur Erfüllung des Erstattungsanspruchs durch Weiterleitung muss der Kindergeldanspruch des nunmehr Berechtigten bereits materiell geprüft worden sein und zweifelsfrei feststehen." Im vorliegenden Fall kommt jedoch in Betracht, dass der Kindergeldanspruch der Kindesmutter durch unterbliebene oder verspätete Antragstellung verjährt und damit erloschen ist.

Dabei ist auch zu beachten, dass für die Aufhebung der Kindergeldfestsetzung beim Kläger die verlängerte Verjährungsfrist gilt, während für die Kindergeldfestsetzung bei der Kindesmutter die normale vierjährige Festsetzungsfrist eingreift. Deshalb kann es an der Deckungsgleichheit des Nachforderungsanspruchs der Kindesmutter mit dem Rückforderungsanspruch gegenüber dem Kläger fehlen.